Налоговый консалтинг и аудит, due dildgence, хозяйственные споры и конфликты, сопровождение инвестиционных проектов, построение холдинговых структур, внешнеэкономические сделки, сложные юридические экспертизы, представительство в судах, налоговое сопровождение сделок с недвижимостью, договорное моделирование

english/русский

Передовые технологии правовой и налоговой безопасности предпринимательской деятельности

Найти:
 

Версия для печати

06.06.2006 Рассылка № 59.



Выгодный вариант - машина сотрудника

Не всегда у фирмы есть возможность и желание, да и необходимость приобрести автомобиль. Зачастую для поездок используется транспорт сотрудников. При этом, на практике возникает вопрос, как лучше оформить такие отношения, без «особых» налоговых последствий.

Оформить использование организацией автомобиля, принадлежащего сотруднику, можно тремя разными способами. При этом все они будут законными. Однако налоговые последствия каждый из вариантов оформления повлечет свои.

Способ для смелых: пользуйтесь безвозмездно
Первый вариант предполагает заключение договора безвозмездного пользования. По такому договору организация (ссудополучатель) обязана поддерживать вещь в исправном состоянии и нести все расходы на ее содержание (ст. 695 ГК РФ). Такие затраты можно учесть в расходах при подсчете обязательств перед бюджетом по прибыли (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Однако, данный способ обладает рядом недостатков и в настоящее время непредпочтителен к применению.

1. С ЕСН и НДФЛ проблем не возникнет, поскольку по такому договору работник плату за пользование автомобилем просто не получит. Однако если сотрудник согласен не получать дополнительное вознаграждение, то безвозмездное пользование является неплохим способом оформления.

2. Второй недостаток более существенен, поскольку связан с неблагоприятными налоговыми последствиями по налогу на прибыль.

Ранее налоговые аналитики, консультанты и аудиторы уже высказывали свои мнения по поводу возникновения у налогоплательщика проблем при заключении договора ссуды, а именно - возникновения в связи с данным договором налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (гл.25 НК РФ). Особенно осторожные налогоплательщики к данным выводам прислушивались и оказались весьма дальновидными…

В конце 2005 года, ВАС РФ в своем Информационном письме от 22.12.05 № 98 подтвердил правомерность выводов налоговых органов о квалификации суммы экономической выгоды, полученной обществом в связи с безвозмездным пользованием имуществом и вещами, в качестве внереализационного дохода, учитываемого при исчислении налога на прибыль.

Давайте не пожалеем немного времени и просто проследим логику суда. В п.2 указанного Информационного письма ВАС РФ отметил следующее.

Доначисление налоговым органом налогоплательщику налога на прибыль явилось следствием увеличения внереализационных доходов на сумму экономической выгоды, полученной обществом в связи с безвозмездным пользованием имуществом. Налоговый орган исходил из того, что налогоплательщиком получена экономическая выгода в сумме, не уплаченной за пользование имуществом, подлежащей учету в составе внереализационных доходов, перечень которых согласно абз.2 ст.250 НК РФ не является исчерпывающим. Руководствуясь требованиями ст.41 НК РФ, налоговый орган исходил из возможности оценки дохода, получаемого при безвозмездном пользовании имуществом, и необходимости его определения в соответствии с требованиями п.8 ст.250 НК РФ на основании обычно применяемых ставок арендной платы, взимаемых за пользование аналогичным имуществом.

Суд первой инстанции, отклоняя довод налогового органа об открытом перечне внереализационных доходов, сослался на ст.41 НК РФ, устанавливающую общие принципы определения доходов. В силу данной статьи для признания экономической выгоды в качестве дохода, учитываемого при исчислении налога на прибыль, недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (ст.17 НК РФ).

Суд кассационной инстанции решение суда отменил и в признании недействительным решения налогового органа отказал по следующим основаниям.

Несение обществом расходов на содержание имущества и поддержание его в исправном состоянии, включая осуществление текущего ремонта, является исполнением обязательств ссудополучателя, предусмотренных ст.695 ГК РФ. Выполнение данных обязанностей необходимо в процессе нормальной эксплуатации имущества и не свидетельствует о возмездности самого пользования, поскольку собственник данного имущества фактически не получает встречного предоставления за переданное заявителю право пользования помещениями. Кроме того, указанные расходы, как отвечающие требованиям ст.252 НК РФ, были учтены обществом в составе расходов для целей налогообложения.

Суд кассационной инстанции согласился с позицией суда первой инстанции о том, что для учета экономической выгоды при определении налоговой базы по налогу на прибыль недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен положениями гл.25 НК РФ.

Однако при этом суд кассационной инстанции отклонил позицию суда первой инстанции об отсутствии в гл.25 НК РФ соответствующих положений, позволявших бы оценить размер дохода при безвозмездном пользовании имуществом, и признал, что применимой нормой в данном случае является п.8 ст.250 НК РФ.

В силу этой нормы доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признается в качестве внереализационного дохода. Применение п.8 ст.250 НК РФ не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью.

Установленный указанной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью.

Как мы видим, данный способ – заключение договора ссуды автомобиля, в настоящее время довольно сложен, поэтому мы рекомендуем рассмотреть иные варианты.

Двуличная компенсация
Второй вариант предполагает оформление использования автомобиля по правилам трудового законодательства. Ст.188 ТК РФ разрешает сотруднику использовать при работе свое имущество, если это происходит с согласия и ведома работодателя. Последний в таком случае обязан, во-первых, возместить сотруднику расходы, связанные с использованием машины. И, во-вторых, выплатить компенсацию за использование, износ (амортизацию) транспорта.

Механизм налогообложения при таком варианте оформления использования автомобиля будет следующим. И компенсация, и возмещение расходов не будут облагаться ЕСН и НДФЛ. Так, компенсация подпадает под действие статей 238 и 217 НК РФ соответственно. Эти статьи освобождают от «зарплатных» налогов, в частности компенсации, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ. Обратите внимание, что ЕСН и НДФЛ не начисляются на всю сумму компенсации, установленную в соглашении работника и работодателя.

Сказанное подтверждается судебной практикой. Постановление ФАС УО от 26.01.04 № Ф09-5007/03-АК: В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ освобождены от налогообложения все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), в том числе, связанных с возмещением расходов физического лица - работника организации.

Ст.188 ТК РФ предусмотрено, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием.

Нормы компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях, учитываемые в целях обложения НДФЛ законодательством РФ не установлены, а в силу ст. 188 ТК РФ размер возмещения указанных расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Как верно указал в своем решении суд первой инстанции, Постановление Правительства РФ № 92 от 08.02.02 и Приказа Минфина РФ от 04.02.00 № 16н устанавливают нормирование расходов исключительно для целей исчисления налога на прибыль, они также не распространяются на трудовые отношения и не ограничивают размер возмещения расходов при использовании личного имущества работника. Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал незаконным решение налогового органа.

Аналогичную точку зрения высказал также ФАС СЗО в своем постановлении от 23.01.06 № А26-6101/2005-210.

Компенсация же расходов в принципе не подпадает под объект обложения как ЕСН, так и НДФЛ. Поскольку не является вознаграждением по трудовому договору, а значит, и доходом сотрудника в том смысле, которое этому понятию придает статья 41 НК РФ.

Что же касается налога на прибыль, то компенсацию, выплаченную сотруднику, можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией лишь в пределах норм (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Эти нормы содержатся в постановлении Правительства РФ от 08.02.02 № 92. За легковое авто с двигателем объемом до 2000 куб. сантиметров работнику организации полагается компенсация 1200 рублей в месяц. Если объем двигателя превышает указанное значение, то 1500 рублей в месяц.

А вот возмещение расходов, на наш взгляд, можно учесть в полном размере (п. 49 ст. 264 НК РФ). Правда, Минфин в данном случае придерживается другой позиции, считая, что затраты на ГСМ, техническое обслуживание и текущий ремонт уже учтены при расчете предельных размеров компенсации (письмо от 16.05.05 № 03-03-01-02/140). Однако такой подход противоречит статье 188 ТК РФ, которая прямо предусматривает два вида выплат, полагающихся сотруднику, использующему при работе свое имущество.

Таким образом, оформление использования автомобиля по правилам ТК РФ позволяет учесть выплаты сотруднику при налогообложении прибыли (в пределах лимитов) и вывести их из-под обложения ЕСН и налога на доходы «физиков». Этот вариант, на наш взгляд, наиболее оптимален.

Экипаж заказывали?
Проблему с выплатой вознаграждения снимает заключение договора аренды автомобиля. Чтобы документально подтвердить расходы на аренду, необходимо заключить договор в письменной форме (ст. 633, 643 ГК РФ).

Арендные платежи относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). В понятие «платежи» включается не только арендная плата. Затраты на топливо и запчасти, компенсируемые арендатором, также можно учесть в расходах, если в договоре содержится такое условие (письмо Минфина России от 28.12.05 № 03-03-04/1/463).

Поскольку аренда не признается услугой для целей налогообложения ЕСН, то с арендной платы ЕСН начисляться не должен (ст. 38, п. 1 ст. 236 НК РФ). Однако, если заключен договор аренды транспортного средства с экипажем (то есть с услугами по управлению), по этому поводу возможны конфликты с налоговой. Налоговики считают, что часть платы по такому договору идет на оплату услуг водителя. А это уже объект обложения ЕСН. Такой подход прямо противоречит ГК РФ, который не предусматривает разделения платы по договору аренды машины с экипажем (ст. 632 ГК РФ). Но во избежание спора лучше оформлять договор аренды без экипажа, а в дальнейшем приказом по организации поручать сотруднику управлять арендованным авто.

Зато никаких проблем нет с НДФЛ. Арендная плата как по договору аренды с экипажем, так и по договору аренды без экипажа является доходом сотрудника (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ). Следовательно, облагается НДФЛ. Организация в таком случае является налоговым агентом и должна удержать налог при выплате арендной платы. 

Ведущий специалист по частному праву
ООО «Юридическая фирма «Ардашев и Партнеры»
Боровских Анна Александровна
 

Наверх
Афоризмы

Шарль Луи МонтескьеНичто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которую оставляют им.

Шарль Луи Монтескье, французский просветитель и философ

Новости и факты
Дизайн: Наталия Ермакова 

Адрес: Россия, 620075, Екатеринбург, проспект Ленина, 69/6.
Карта проезда
Телефон/факс: +7 (343) 211 02 01
E-mail:infodogardashev.ru

Корпоративный портал

Всероссийский конкурс интернет-порталов "Золотой сайт"

Портал

 

© 2003-2009. Все права защищены.
ООО «Юридическая фирма
«АРДАШЕВ и ПАРТНЕРЫ»