ЮРИДИЧЕСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ о правомерности применения крестьянским фермерским хозяйством льготы по ЕСН при выполнении работ по производству сельскохозяйственной продукции в рамках договора подряда

Заказчик: Крестьянское фермерское хозяйство в лице его Главы индивидуального предпринимателя Ш., РФ, Кировская область, Куменский район (далее по тексту - «КФХ»).

ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ ИСТОЧНИКИ:

1) Конституция РФ, принята всенародным голосованием 12.12.93 г.;

2) Налоговый кодекс РФ (часть первая) от 31.07.98 № 146-ФЗ;

3) Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.00 N 117-ФЗ;

4) Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30.11.94 N 51-ФЗ;

5) Закон РСФСР от 22.11.90 г. № 348-1 «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» (далее «закон о КФХ»);

6) Федеральный закон РФ от 11.06.03 № 74-ФЗ «О крестьянском (фермерском) хозяйстве»;

7) Постановление КС РФ от 14.07.03 г. № 12-П «По делу о проверке конституционности положений ст. 4, п. 1 ст. 164, п. 1 и 4 ст. 165 НК РФ, ст. 11 ТК РФ и ст. 10 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" в связи с запросами арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО "Папирус", ОАО "Дальневосточное морское пароходство" и ООО "Коммерческая компания "Балис"»;

8) Постановления КС РФ от 21.03.97 г. № 5-П «По делу о проверке конституционности положений статей 18 и 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ"»;

9) Постановление КС РФ от 04.04.96г. № 9-П «По делу о проверке конституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное жительство в названные регионы»;

10) Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД), утвержден Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.02 г. № 454-СТ.

11) Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. // М., 1962 г.

12) Учебное пособие «Налоговое право» по ред. С.Г. Пепеляева // М., 2000 г.

13) Научно-практический комментарии части второй ГК РФ, Эрделевский А.М. // М., 2001 г.

Предметом исследования является вопрос о правомерности применения КФХ льготы по ЕСН, предусмотренной подп. 5 п. 1 ст. 238 НК РФ при выполнении работ по производству с/х продукции в рамках договора подряда на производство (переработку) с/х продукции от 01.04.03 г., заключенного с ЗАО «Агрофирма «Д.».

Поводом для обращения КФХ в юридическую фирму с просьбой о проведении юридического исследования послужило то обстоятельство, что Инспекция МНС РФ по Куменскому району Кировской области (далее «ИМНС»), в которой состоит на учете КФХ, считает, что выполняя работы по договору подряда КФХ оказывает только услугу и не занимается производством и реализацией с/х продукции как таковой, а значит формально не может применять рассматриваемую льготу по ЕСН.

Такая позиция ИМНС представляется необоснованной и абсурдной, поскольку фактически КФХ осуществляет именно деятельность по производству и реализации с/х продукции, а значит правомерно может пользоваться льготой по ЕСН.

Целью исследования является аргументация ошибочности выводов ИМНС, анализ сущности деятельности, осуществляемой КФХ, рассмотрение вопроса о влиянии правой формы осуществления деятельности КФХ на налоговые последствия, а также анализ перспектив возможного спора с налоговым органом.

В соответствии со ст. 16 ранее действовавшего Закона РСФСР от 22.11.90 г. «О крестьянском (фермерском) хозяйстве», крестьянское (фермерское) хозяйство (КФХ) может заниматься любым видом деятельности, не запрещенным действующим законодательством, при сохранении в качестве ведущего вида деятельности производство, переработку и реализацию с/х продукции.

Квалификация деятельности, осуществляемой любым хозяйствующим субъектом, производится в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД), утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.02 г. № 454-ст.

Данный Классификатор предназначен для классификации и кодирования видов экономической деятельности и информации о них. В частности, он используется при решении следующих задач, связанных с:

- классификацией и кодированием видов экономической деятельности, заявляемых хозяйствующими субъектами при регистрации;

- определением основного и других фактически осуществляемых видов экономической деятельности хозяйствующих субъектов.

К с/х деятельности указанный Классификатор относит:

01 Сельское хозяйство, охота и предоставление услуг в этих областях

01.1 Растениеводство
01.11 Выращивание зерновых, технических и прочих с/х культур, не включенных в другие группировки
01.11.1 Выращивание зерновых и зернобобовых культур
01.11.2 Выращивание картофеля, столовых корнеплодных и клубнеплодных культур с высоким содержанием крахмала или инулина
01.11.3 Выращивание масличных культур
01.11.4 Выращивание табака и махорки
01.11.5 Выращивание сахарной свеклы
01.11.6 Выращивание кормовых культур; заготовка растительных кормов
01.11.7 Выращивание прядильных культур
01.11.8 Выращивание прочих с/х культур, не включенных в другие группировки
01.12 Овощеводство; декоративное садоводство и производство продукции питомников
01.12.1 Овощеводство
01.12.2 Декоративное садоводство и производство продукции питомников
01.12.3 Выращивание грибов, сбор лесных грибов и трюфелей
01.12.31 Выращивание грибов и грибницы (мицелия)
01.12.32 Сбор лесных грибов и трюфелей|
01.13 Выращивание фруктов, орехов, культур для производства напитков и пряностей
01.13.1 Выращивание винограда
01.13.2 Выращивание прочих фруктов и орехов
01.13.21Выращивание плодовых и ягодных культур
01.13.22 Выращивание орехов
01.13.23 Выращивание посадочного материала плодовых насаждений
01.13.24 Сбор дикорастущих плодов, ягод и орехов
01.13.3 Выращивание культур для производства напитков
01.13.4 Выращивание культур для производства пряностей
01.2 Животноводство
01.21 Разведение крупного рогатого скота
01.22 Разведение овец, коз, лошадей, ослов, мулов и лошаков
01.22.1 Разведение овец и коз
01.22.2 Разведение лошадей, ослов, мулов и лошаков
01.23 Разведение свиней
01.24 Разведение с/х птицы
01.25 Разведение прочих животных
01.25.1 Разведение пчел
01.25.2 Разведение кроликов и пушных зверей в условиях фермы
01.25.3 Разведение шелкопряда
01.25.4 Разведение оленей
01.25.5 Разведение верблюдов
01.25.6 Разведение домашних животных
01.25.7 Разведение лабораторных животных
01.25.8 Разведение водных пресмыкающихся и лягушек в водоемах, разведение дождевых червей
01.25.81 Разведение водных пресмыкающихся и лягушек в водоемах
01.25.82 Разведение дождевых (калифорнийских) червей
01.25.9 Разведение прочих животных, не включенных в другие группировки
01.3 Растениеводство в сочетании с животноводством (смешанное сельское хозяйство)
01.30 Растениеводство в сочетании с животноводством (смешанное сельское хозяйство)
01.4 Предоставление услуг в области растениеводства и животноводства, кроме ветеринарных услуг
01.41 Предоставление услуг в области растениеводства
01.41.1 Предоставление услуг, связанных с производством с/х культур
01.41.2 Предоставление услуг по закладке, обработке и содержанию садов, парков и др. зеленых насаждений
01.41.3 Предоставление услуг по эксплуатации мелиоративных систем
01.42 Предоставление услуг в области животноводства, кроме ветеринарных услуг

Поскольку члены КФХ в качестве ведущего вида деятельности занимаются выполнением работ по договору подряда по выращиванию КРС, зерновых и иных культур, производству молока, заготовке кормов для КРС, постольку возникает вопрос: вправе ли КФХ как сообщество граждан пользоваться налоговыми льготами?

Безусловно, да! Это вытекает из толкования норм Закона о КФХ с учетом вышеуказанных извлечений из Классификатора.

2.1.2. Понятие и сущность КФХ, юридические признаки

Согласно ст. 1 Закона о КФХ, последнее является самостоятельным хозяйствующим субъектом, представленным отдельным гражданином, семьей или группой лиц, осуществляющим производство, переработку и реализацию с/х продукции на основе использования имущества и находящихся в их пользовании, в том числе в аренде, в пожизненном наследуемом владении или в собственности земельных участков.

Таким образом, создаваемое хозяйство полностью соответствует вышеизложенному понятию.

Согласно ст. 4 Закона о КФХ право на создание КФХ и на получение земельного участка для этих целей имеет каждый дееспособный гражданин, достигший 18-летнего возраста, имеющий опыт работы в сельском хозяйстве и с/х квалификацию либо прошедший специальную подготовку. В случае наличия нескольких претендентов преимущественное право на получение земельного участка имеют граждане, проживающие в данной местности.

Данные требования при создании КФХ также были соблюдены.

Согласно ст. 16 Закона о КФХ, основанное на праве владения или собственности земельного участка КФХ самостоятельно определяет направления своей деятельности, структуру и объемы производства исходя из собственных интересов. Оно может заниматься любым видом деятельности, не запрещенным действующим законодательством, при сохранении в качестве ведущего вида деятельности производство, переработку и реализацию с/х продукции.

Новый закон о КФХ (ФЗ РФ от 11.06.03 № 74-ФЗ «О крестьянском (фермерском) хозяйстве») ввел новое понятие КФХ.

В соответствии с п. 1 ст. 1 этого закона КФХ представляет собой объединение граждан, связанных родством и (или) свойством, имеющих в общей собственности имущество и совместно осуществляющих производственную и иную хозяйственную деятельность (производство, переработку, хранение, транспортировку и реализацию с/х продукции), основанную на их личном участии.

Смысл формулировки подп. 5 п. 1 ст. 238 НК РФ следует понимать через призму норм нового закона о КФХ. Налоговый кодекс содержит лишь общую формулировку, не раскрывающую сущность КФХ, поэтому надо обращаться к Закону о КФХ, где сказано, что КФХ должно отвечать в совокупности следующим условиям:

1) это объединение граждан (физических лиц);

2) эти граждане должны быть связаны родством и (или) свойством;

3) они должны иметь в общей собственности имущество;

4) они должны совместно осуществлять производственную и иную хозяйственную деятельность (производство, переработку, хранение, транспортировку и реализацию с/х продукции);

5) они должны лично участвовать в производственной и иной хоз. деятельности (по аналогии с производственным кооперативом или артелью, понятие которого дается в ГК РФ).

Если КФХ не имеет в собственности землю, здания, сооружения, инвентарь, технику, КРС и т.д., но фактически благодаря использованию своих знаний, опыта, труда, благодаря эксплуатации и обслуживанию арендованной техники (или находящейся в ссуде или используемой по договору подряда), благодаря использованию КРС, пусть и принадлежащего иным лицам, занимается производством и реализацией с/х продукции, то оно вправе пользоваться налоговыми льготами.

Совершенно очевидно, что, если КФХ будет заниматься посредническими операциями (купля-продажа), заниматься оказанием услуг, совершенно не связанных с сельским хозяйством и т.д., выполнением работ, также далеких от с/х (строительство домов, подрядные работы по ремонту техники и т.д.), то исходя из сущности КФХ, его социальной значимости и целей, преследуемых законодателем (стимулирование самостоятельной деятельности жителей сельской местности в сфере с/х, а в конечном итоге - обеспечение самих себя работой и доходом), такую деятельность нельзя назвать деятельностью в сфере с/х и, следовательно, де-факто и де-юре это будет уже не КФХ, а нечто иное.

В настоящее время крестьяне относятся к одной из самых малообеспеченных категорий населения страны. Как правило, они не имеют возможности приобрести в собственность имущество, необходимое для производства с/х продукции. Вследствие чего они вынуждены искать иные формы приложения (реализации) своего личного труда на земле.

Именно поэтому не имеющие первоначального капитала крестьяне как члены КФХ чаще всего используют (обслуживают, эксплуатируют и т.д., т.е. извлекают выгоду) имущество (техника, земля, зерно, КРС и т.д.) на договорных началах (берут в аренду, ссуду, на иных основаниях, в т.ч. и по договору подряда).

Таким образом, выполнение работ по производству с/х продукции полностью соответствует сущности КФХ. Тот факт, что фактически с/х продукцию продает не КФХ, а заказчик по договору подряда (ЗАО «Агрофирма «Д.») не имеет никакого юридического значения. Важна экономическая сущность деятельности КФХ: члены КФХ своим личным трудом создают с/х продукцию. Вот что имеет принципиальное значение в аспекте налогообложения.

Статусообразующим признаком КФХ в рассматриваемой ситуации является производство и реализация с/х продукции. Члены КФХ, используя свой труд, знания и опыт, как раз и занимаются производством с/х продукции и ее реализацией посредством передачи результатов работ заказчику. Именно это является ведущим видом их деятельности, и именно это приносит им доход.

Формально-юридический подход ИМНС и вывод о том, что деятельность, осуществляемая в форме выполнения работ по договору подряда, не является производством и реализаций с/х продукции не является правильным с учетом вышеизложенных аргументов.

Главное, что такая деятельность ведется именно в сфере сельского хозяйства (см. соответствующий раздел классификатора).

ВЫВОД: осуществляемый КФХ вид деятельности полностью соответствует требованиям как ранее действовавшего, так и нового Закона о КФХ, следовательно, и все налоговые льготы полностью распространяются на них.