01.08.2006 Рассылка № 67

Льготы для субъектов малого предпринимательства - пределы применения

Вопрос:

«Строительная организация, зарегистрированная в 2001 году, осуществляла строительно–монтажные работы собственными силами. В течение 2001 – 2002 гг. пользовалась льготой по налогу на прибыль как субъект малого предпринимательства с долей СМР в общем объеме выручки более 70%.

В течение 2004 - 2005 г. организация не выполняла СМР собственными силами, а являлась генподрядчиком.

Необходимо ли восстановление налога на прибыль за период пользования льготой (2001 – 2005 г.г.) в связи с тем, что организация прекратила льготируемый вид деятельности?»

Ответ:
Федеральный закон от 14.06.1995 года №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» в статье 3 четко определил критерии субъектов малого предпринимательства. К ним относятся коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия России, субъектов РФ, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25%; доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25%; средняя численность работников за отчетный период не превышает заданного предельного уровня. Под субъектами малого предпринимательства понимаются также физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица.

Кроме того, ст.4 закона №88-ФЗ предусматривает государственную регистрацию субъектов предпринимательской деятельности.

Однако до настоящего времени Правительством РФ так и не были разработаны порядок и форма заявления о регистрации в качестве субъекта малого предпринимательства. В связи с этим неполучение соответствующего статуса в органах исполнительной власти не свидетельствует о том, что коммерческие организации, отвечающие требованиям ст.3 закона №88-ФЗ, или индивидуальные предприниматели не являются субъектами малого предпринимательства. Судебная практика по этому вопросу также складывается в пользу коммерсантов (см., например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.03.2003 года №Ф03-А51/03-2/354).    

Таким образом, если коммерческая организация соответствует предъявляемым требованиям к субъектам малого предпринимательства независимо от наличия государственной регистрации в органах исполнительной власти, она является субъектом малого предпринимательства и пользуется льготами, предоставленными действующим законодательством.

Так, в соответствии с п.4 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 года №2116-1 (в ред. от 06.08.2001 года) «О налоге на прибыль», организации – субъекты малого предпринимательства пользуются соответствующей льготой, порядок применения которой следующий: 

1) «… в первые два года работы не уплачивают налог на прибыль малые предприятия, осуществляющие … строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения (включая ремонтно–строительные работы) – при условии, если выручка от указанных видов деятельности превышает 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). При этом днем начала работы предприятия считается день его государственной регистрации»;

2) «… в третий и четвертый год работы уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 процентов от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от указанных видов деятельности составляет свыше 90 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг)».

При прекращении малым предприятием деятельности, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения пятилетнего срока (начиная со дня его государственной регистрации), сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь период его деятельности и увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации за пользование банковским кредитом, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.

Таким образом, в случае прекращения вида деятельности, подпадающего под льготное налогообложение, организация обязана:

1. полностью исчислить налог на прибыль за весь период своей деятельности;
2. увеличить его на сумму дополнительных платежей как за пользование банковским      кредитом;
3. представить уточненную налоговую декларацию;
4. уплатить налог в бюджет.

Однако целесообразно провести все необходимые мероприятия по восстановлению налога только за 2003, 2004, 2005 годы, поскольку в соответствии со ст.113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если … истекли три года (срок давности).

С 2006 года необходимо исчислять налог на прибыль в общем порядке.

Вопрос:

«Пользуясь нормами Закона №88-ФЗ «О поддержке субъектов малого предпринимательства», организация начисляла ускоренную амортизацию по объектам основных средств, применяя повышающий коэффициент 2. С 01.01.2005 года указанная норма отменена.

Можно ли продолжать начислять ускоренную амортизацию по объектам основных средств, принятым к учету до 01.01.2003 года?»

Ответ:

Нормы Федерального закона от 14.06.1995 года №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» до внесения в него соответствующих изменений предусматривали льготные условия налогообложения, в том числе начисление ускоренной амортизации. Так, ст.10 Федерального закона позволяла субъектам малого предпринимательства применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов, в 2 раза превышающую нормы, установленные для соответствующих видов основных фондов.

С 01.01.2002 года порядок начисления амортизации регулируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации. Но для субъектов малого предпринимательства сохранялся прежний порядок начисления амортизации в силу п.1 ст.9 Федерального закона от 14.06.1995 года №88-ФЗ, в котором сказано, что в том случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства, то в течение первых четырех лет своей деятельности названные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Однако Минфин РФ настаивал на том, чтобы налогоплательщики применяли порядок амортизации, указанный в главе 25 НК РФ, и даже выпустил письмо №04-02-06/1/130 от 15.10.2002 года, в котором указал, что порядок амортизации, предусмотренный ст.10 Федерального закона от 14.06.1995 года №88-ФЗ, для целей налогообложения не применяется.

Тем не менее, пользуясь льготным порядком амортизации, налогоплательщик мог отстоять свое право в суде, ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ №14875/03 от 18.05.2004 года. 

Президиум ВАС РФ, рассматривая заявление ИП Абдуразакова К.М. о неправомерности доначислений НДС, пени и штрафа по результатам проведения проверки, установил следующее. Абдуразаков К.М. был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в феврале 1999 года. С момента государственной регистрации уплачивал единый налог на вмененный доход, осуществляя заготовку и реализацию металлолома. В связи с введением главы 21 НК РФ с 01.01.2001 года, налоговая инспекция указала налогоплательщику, что он, занимаясь указанным видом деятельности, должен исчислять и уплачивать НДС. ИП Абдуразаков К.М. не согласился с требованием налогового органа и обратился в арбитражный суд.

Судом первой инстанции требование налогоплательщика было удовлетворено. Суды апелляционной и кассационной инстанции поддержали налоговую инспекцию, в результате чего ИП Абдуразаков К.М. вынужден был обратиться в ВАС РФ.

Проверив обоснованность доводов, содержащихся в заявлении, Президиум ВАС РФ отменил акты судов апелляционной и кассационной  инстанций, сославшись на п.1 ст.9 ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства». Данная правовая позиция о применении упомянутой нормы Федерального закона изложена в определении Конституционного Суда РФ от 07.02.2002 года №37-О.
Указанное определение было вынесено по жалобе гр. Кривихина С.В. на нарушение его конституционных прав положениями абз.3 ст.143 и п.2 ст.145 НК РФ: новая норма налогового законодательства не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования на основании нормы абз.2 ч.1 ст.9 Федерального закона от 14.06.1995 года №88-ФЗ. Это обусловлено выводимыми из ч.1 ст.8, ч.1, 3 ст.15, ч.1 ст.34 и ст.57 Конституции РФ началами обеспечения стабильных правовых условий хозяйствования, предполагающими поддержание доверия участников хозяйственной деятельности к закону и действиям государства, в т.ч. в сфере налоговых отношений, соблюдение принципов справедливости и разумной стабильности правового регулирования соответствующих отношений и недопустимость внесения произвольных изменений в действующую систему норм с распространением этих изменений на ранее возникшие длящиеся налоговые отношения.

Следовательно, введение главы 21 НК РФ с 01.01.2002 года не означает, что одновременно на индивидуальных предпринимателей перестает распространяться действовавший на момент их государственной регистрации порядок налогообложения, в соответствии с которым им предоставлялись льготные условия на первые четыре года деятельности.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что и нормы главы 25 НК РФ, вступившей в силу с 01.01.2002 года и регулирующей порядок начисления амортизации, могли не применяться субъектами малого предпринимательства.

Однако нестыковки действующего законодательства были устранены. Федеральным законом от 22.08.2004 года №122-ФЗ, применяемым с 01.01.2005 года, изменен Закон «О поддержке субъектов малого предпринимательства». С 01.01.2005 года ст.ст.8 - 10 Закона, позволяющие начислять ускоренную амортизацию и применять более выгодный режим налогообложения, были отменены.

Таким образом, возможность использования льготного порядка начисления амортизации законодательно была отменена. С 01.01.2005 года организация, применяющая способ начисления амортизации с повышающим коэффициентом 2, должна перейти на общий порядок, предусмотренный нормами главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».