Ошибочные аргументы Конституционного суда РФ, приведённые в определении от 08.04.2004 г. № 169-О

Конституционный суд восьмого апреля две тысячи четвёртого года принял определение № 169-О, которое стало доступным для общественности в июле 2004 г.

В указанном определении КС РФ сделал несколько выводов, которыми, фактически ввёл новые нормы в действующее законодательство о налогах и сборах, в частности в главу 21 НК РФ «О налоге на добавленную стоимость» - установил признаки, которые характеризуют понятие « фактически уплаченные поставщикам суммы налога».

Ниже приводятся сделанные КС РФ выводы.

1. Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств . (Принцип первый – при оплате должно использоваться собственное имущество – признак использования собственного имущества).
2. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг) . (Принцип второй – оплата должна производиться только средствами, полученными по возмездным сделкам, включая реализацию – признак реальности затрат).
3. В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество. – Конкретизируется второй принцип.
4. Передача поставщику за приобретенные товары (работы, услуги) имущества, ранее полученного налогоплательщиком безвозмездно, также не порождает у налогоплательщика права на налоговый вычет, поскольку такая форма оплаты не отвечает требованию о необходимости реальных затрат налогоплательщика на оплату начисленных поставщиком сумм налога. – Конкретизируется второй принцип.
5. Аналогичным образом передача собственных денежных сре дств пр иобретает характер реальных затрат в том случае, если эти денежные средства ранее были получены налогоплательщиком в счет оплаты реализованных (проданных) им товаров (выполненных работ, оказанных услуг), иного собственного имущества, ценных бумаг и имущественных прав. – Конкретизируется второй принцип.
6. Что касается оплаты начисленных поставщиками сумм налога с помощью имущества (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученного налогоплательщиком по договору займа, то, несмотря на факт отчуждения налогоплательщиком-заемщиком в оплату начисленных поставщиками сумм налога заемного имущества (в том числе заемных денежных средств и заемных ценных бумаг), в этом случае передача имущества начинает отвечать второму, более важному обязательному признаку, позволяющему принимать начисленные суммы налога к вычету, а именно признаку реальности затрат, только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа. – Конкретизируется второй принцип. Также в этом выводе КС делает предпочтение, указывая, что более важным из двух признаков является признак реальности затрат.

Принимая определение 169-О, КС РФ, должен был исходить из того, что «… требования заявителя сводятся к более полному раскрытию и уточнению понятия фактически уплаченных сумм налога при формах расчетов, не влекущих движение денежных средств» (пункт 3 определения).

В подтверждение КС РФ указывает на то, что он «…уже обращался к вопросу об использовании налогоплательщиками различных форм расчетов (как влекущих движение денежных средств, так и являющихся неденежными ). В Постановлении от 20 февраля 2001 года Конституционный суд подчеркнул, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога» .

Действительно, КС РФ в постановлении от 20.02.2001 г. № 3-П исследовал вопрос о реальности понесённых налогоплательщиком затрат на оплату сумм НДС поставщикам. Но тогда под «реально понесёнными затратами» понимались именно фактически уплаченные суммы, и никаких выводов относительно характера произведённых затрат и источников происхождения имущества налогоплательщика сделано не было и не могло быть, поскольку суть требований заявителя в том деле состояла в следующем:

«В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации ЗАО “Востокнефтересурс” утверждает, что положение о фактически уплаченных поставщикам суммах налога на добавленную стоимость, содержащееся в абзацах втором и третьем пункта 2 статьи 7 Федерального закона “О налоге на добавленную стоимость”, в силу своей двусмысленности, неясности и недостаточной определенности может трактоваться двояко — как подразумевающее возможность уплаты налога с использованием различных форм расчета либо только денежными средствами, что позволяет правоприменителю не приравнивать к оплате денежными средствами в безналичной форме взаимозачет (расчеты при бартерных сделках и зачеты встречных требований, т.е. без фактического движения денежных средств) для исчисления налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате как покупателем, так и продавцом.

По мнению заявителя, данное положение — по смыслу, придаваемому ему правоприменительной практикой, — при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей внесению в бюджет, препятствует исключению из расчета сумм налога, уплаченных поставщикам товаров и материальных ресурсов при неденежных формах расчета, что ведет к неравному налогообложению лиц, находящихся в равном экономическом положении, нарушает равенство перед законом и судом, свободу экономической деятельности, право собственности и потому не соответствует статьям 19, 34, 35 и 57 Конституции Российской Федерации».