Версия для печати

Об ошибочности выводов КС РФ

Главная » Налоговые форумы » Состоявшиеся форумы » I Уральский профессиональный налоговый Форум » Выступающие эксперты, заявленные доклады » Об ошибочности выводов КС РФ

ООО «АУДИТ-ПРОФИ», г. Екатеринбург
Финансовый директор Тюрина Елена Анатольевна

Мы считаем, что данное определение затрагивает практически все слои субъектов предпринимательской деятельности и их частные интересы.

Конституционный Суд РФ в соответствии с компетенцией, установленной для него Конституцией РФ и Федеральным конституционным законом от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации» (с последующими изменениями и дополнениями), имеет право толковать Конституцию РФ, т.е. уяснять ее буквальный текст для себя и разъяснять для других, а также разрешать дела о соответствии Конституции Российской Федерации:

а) федеральных законов, нормативных актов Президента Российской Федерации, Совета Федерации, Государственной Думы, Правительства Российской Федерации;

б) конституций республик, уставов, а также законов и иных нормативных актов субъектов Российской Федерации, изданных по вопросам, относящимся к ведению органов государственной власти Российской Федерации и совместному ведению органов государственной власти Российской Федерации и органов государственной власти субъектов Российской Федерации;

в) договоров между органами государственной власти Российской Федерации и органами государственной власти субъектов Российской Федерации, договоров между органами государственной власти субъектов Российской Федерации;

г) не вступивших в силу международных договоров Российской Федерации;

Конституционный суд наделен иными полномочиями в соответствии с Конституцией и ФКЗ «О Конституционном Суде РФ»

Конституционный Суд Российской Федерации решает исключительно вопросы права.

Конституционный Суд Российской Федерации при осуществлении конституционного судопроизводства воздерживается от установления и исследования фактических обстоятельств во всех случаях, когда это входит в компетенцию других судов или иных органов.

Думаем, что в данном случае Конституционный Суд РФ расширительно истолковывал нормы ст.171,172 НК РФ, и фактически создал новое дополнительное условие при возмещении входного НДС. Однако, нормы ст.172 содержат исчерпывающий перечень условий, при которых данный вычет может быть применен.

В соответствии с п.1 ст.1 Налогового Кодекса законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового Кодекса и принимаемых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Кроме того, Российская система права не является прецедентной системой, и определения Конституционного суда не могут являться источником права, хотя бы потому, что они не являются итоговыми решениями по существу вопроса. В соответствии со ст.71 Федерального конституционного законом от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации» итоговое решение Конституционного Суда Российской Федерации по существу любого из вопросов, перечисленных в пунктах 1, 2, 3 и 4 части первой статьи 3 настоящего Федерального конституционного закона, именуется постановлением. Постановления выносятся именем Российской Федерации. Таким образом, в определении Конституционного Суда в данном случае рассматривался вопрос о том, есть ли основания принятия к производству обращения или нет. Т.е. решение по существу вопроса не выносилось.

В специальной литературе уже давно обсуждаются теоретические и практические проблемы, связанные с полномочиями Конституционного Суда РФ. В частности, анализируется вопрос о правовых позициях Конституционного Суда РФ.

Г. Гаджиев, судья Конституционного Суда РФ, полагает: «В мире юридических явлений правовые позиции КС ближе всего находятся к ratio decidendi и в силу этого именно правовые позиции КС следует считать источниками права» (Гаджиев Г. А. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации как источник конституционного права // Конституционное право: восточно-европейское обозрение. 1999. N 3. С. 82).

Развивая эту позицию, Л. Лазарев полагает: «Прецедентный характер акта конституционной юрисдикции означает, что выраженная в нем правовая позиция относительно конституционности конкретного акта или нормы является образом (правилом), которым должны руководствоваться законодательные, судебные и иные органы, должностные лица при решении вопросов в рамках своей компетенции» (Лазарев Л. В. Конституционный Суд РФ и развитие конституционного права // Журнал российского права. 1997. N 11. С. 4).

Еще более далеко идущий вывод сделала В. Анишина , по мнению которой правовые позиции Конституционного Суда РФ имеют преюдициальную силу для всех судов, могут содержаться как в резолютивной части постановления, так и в мотивировочной, а также в отказных определениях и определениях о прекращении производства по делу ( Анишина В. И. Правовые позиции Конституционного Суда России // Российская юстиция. 2000. N 7. С. 11 — 12).

Однако, с эти мнениями нельзя согласиться , прежде всего с точки зрения самой Конституции РФ.

«Государственная власть в Российской Федерации осуществляется на основе разделения на законодательную, исполнительную и судебную», — устанавливает ст. 10 Конституции РФ. Из этого следует, что суды являются, прежде всего, правоприменительными органами и только в случае пробелов выполняют некоторые «правотворческие» функции. В соответствии с Конституцией РФ суды могут лишь преодолевать пробелы в каждом конкретном споре ( ad hoc ), вырабатывать определенную судебную практику — правовые положения, которые в силу правовой природы суда не могут быть обязательными как для других судов, так и для правотворческих органов. Могут ими лишь учитываться в правоприменительной и правотворческой деятельности. В противном случае уже суды будут выполнять несвойственную им правотворческую функцию, нарушая принцип разделения властей.

Конституционный Суд РФ по своей правовой природе также является судом, хотя и специализированным. Компетенция Конституционного Суда РФ исчерпывающе установлена Конституцией РФ и Федеральным конституционным законом «О Конституционном Суде Российской Федерации».

Следовательно, Конституционный Суд РФ имеет право рассматривать только дела, отнесенные к его подсудности, и принимать постановления в пределах своей компетенции.

При таком подходе решение вопроса о том, какие условия могут быть применены при вычете входного НДС, может быть принято лишь правотворческим органом — Государственной Думой РФ.

Как уже было сказано выше, согласно ст. 71 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации» итоговое решение Конституционного Суда Российской Федерации по существу… именуется постановлением… Все иные решения Конституционного Суда Российской Федерации, принимаемые в ходе осуществления конституционного судопроизводства, именуются определениями«. Таким образом, определения Конституционного Суда РФ — это не решения суда по существу спора.

В этой связи трудно согласиться с В. Анишиной , полагающей, что обязательные для судов правовые позиции Конституционного Суда РФ могут содержаться не только в резолютивной, но также и в мотивировочной части постановления и даже в отказных определениях и определениях о прекращении производства по делу. Такая позиция В. Анишиной и, к сожалению, широко распространенная практика Конституционного Суда РФ, достаточно часто принимающего определения с так называемым «положительным правовым содержанием», как представляется, не в полной мере соответствует практике Европейского суда по правам человека, который, рассматривая спор, выносит решение по существу — постановление, в некоторых случаях по ускоренной процедуре, не останавливаясь на промежуточных определениях суда, так как до рассмотрения спора по существу правовая позиция судом не может быть высказана.

В этой связи более обоснованным рассматривать правовые позиции Конституционного Суда РФ (а равно и иных судов) в качестве не норм права — самостоятельных источников права, а актов толкования, производных от буквального смысла Конституции РФ, федеральных законов, иных нормативных правовых актов, динамически развивающейся судебной практики как вне связи с конкретным делом (ч. 2 ст. 125 Конституции РФ), так и в связи с конкретным спором (ч. 4 ст. 125 Конституции РФ).

В теории права толкование права принято рассматривать как уяснение имеющейся нормы для себя и ее разъяснение для других. «Понятие толкования применимо только по отношению к процедурам целенаправленной смысловой интерпретации знаковых текстов, — отмечает И. Малинова . — Толкование предполагает внешнюю ориентированность, нацеленность не только на извлечение некоторого смысла, но и на презентацию, обоснование его в другом сознании… Толкование всегда имеет дискурсивный, логически опосредованный характер и связано с манипулированием смыслами, которые далеко не всегда совпадают с внутренним текстом» ( Малинова И. П. Юридическая герменевтика и правопонимание . Екатеринбург, 1999. С. 31).

Конституционный Суд РФ полагает: «передача имущества начинает отвечать … признаку реальности затрат, только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа».

Конституционный Суд РФ, практически выполнив несвойственную для него правотворческую функцию, выработал по существу правовую норму, в соответствии с которой предоставил право на возмещение налога при соблюдении еще одного услови я- наличие возврата заемных средств, в случае, если налогоплательщик использует их в своей деятельности.

При этом сам же Конституционный суд в абзаце третьем п.4 определения № 169-О указывает, что обладающими характером реальных затрат , и, следовательно, фактически уплаченных должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются за счет собственного имущества, собственных денежных средств.

В шестом абзаце п.4 Конституционный суд обращает внимание на то, что полученные денежные средства по договору займа являются заемными. Однако в гражданском и налоговом законодательстве такого понятия не существует. Так как гражданское законодательство признает денежные средства, полученные по договору займа, как переданные в собственность. Следовательно, они и становятся собственным имуществом в момент их получения.

С точки зрения теории права договор займа является реальным договором и, соответственно, предприятие при расчетах с поставщиками несет реальные затраты — отчуждает собственное имущество.

Поэтому в данном случае Конституционный суд внес неопределенность в отношения между заемщиком и займодавцем, а именно: переходит ли право собственности, если имущество является заемным?

Если говорить о законодательстве по бухгалтерскому учету, то только собственное имущество предприятия отражают на своих балансах и только собственным имуществом они имеют право распоряжаться.

В этой связи представляется, что действующему законодательству соответствует особое мнение судьи А. Л. Кононова:» Пункт 2 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусматривает, что оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком. Налоговое законодательство не содержит какой-либо обусловленности возникновения права на налоговые вычеты моментом погашения налогоплательщиком кредита перед третьими лицами, включая расчеты по дебиторской задолженности с первоначальным кредитором.

При оценке противоречия в применении оспариваемой заявителем нормы следует исходить также из общеправовой и конституционной презумпции добросовестности участников гражданского оборота (статья 10 ГК Российской Федерации) и положения о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в системе действующего законодательства с учетом правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации под суммой налога, подлежащей вычету на основании пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса, как предъявленной налогоплательщику и уплаченной им при приобретении товаров (работ, услуг), следует понимать и затраты на оплату налога, произведенные путем передачи имущества (включая имущественные права, в том числе уступку права требования), принадлежащего налогоплательщику на праве собственности, т.е. путем выбытия актива«.

Необходимо отметить, что Конституционный Суд в Постановлении № 12-п от 14.07.2003 разъяснил, что законодатель должен исходить не только из публичных интересов государства, но и из частных интересов физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений и внешнеэкономической деятельности. Нормы налогового законодательств должны быть гармонизированы с диспозитивными нормами гражданского законодательства. Таким образом, Конституционный Суд сам же и противоречит своей позиции, высказанной в данном постановлении, не учитывая положения, закрепленные в других отраслях права.

Также необходимо обратить внимание , что 08.04.2004 года Конституционный суд вынес определение № 168-0, в котором также была высказана правовая позиция по аналогичному вопросу с использованием в расчетах векселей. В п.3 Конституционный суд указал, что «согласно абзацу первому пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Названная норма, как следует из ее содержания, определяет стоимостные показатели, исходя из величины которых исчисляется сумма налога, подлежащая вычету, т.е. характеризует исключительно стоимостное выражение налогового вычета, и не устанавливает условия, при выполнении которых те или иные суммы как таковые (в частности, при использовании налогоплательщиком в расчетах с поставщиками векселей третьих лиц) могут быть признаны налоговым вычетом для целей исчисления итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. При этом, относя векселя третьих лиц к собственному имуществу налогоплательщика, она имеет в виду векселя, права по которым переданы путем совершения передаточной надписи — индоссамента.

Что касается фактически поставленных заявителем вопросов о допустимости передачи векселей по договору займа и о правомерности признания векселей третьих лиц, полученных налогоплательщиком по договору займа, „собственным имуществом налогоплательщика“ в смысле абзаца первого пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, то их разрешение непосредственным образом связано с установлением и исследованием обстоятельств конкретного дела. Между тем Конституционный Суд Российской Федерации в силу статьи 3 Федерального конституционного закона „О Конституционном Суде Российской Федерации“ решает исключительно вопросы права и воздерживается от установления и исследования фактических обстоятельств во всех случаях, когда это входит в компетенцию других судов или иных органов»

На наш взгляд определение Конституционного Суда от 08.04.2004 № 169-О все-таки необходимо рассматривать в контексте конкретного дела, по которому обратился Заявитель в Конституционный Суд, когда фактически обязательства поставщика были заменены заемными обязательствами и не состоялась реальная передача имущества кредитору.

Особую обеспокоенность вызывает дальнейшее применение судами этих Постановлений. В соответствии со ст.13 АПК Суды в своей деятельности должны руководствоваться Конституцией Российской Федерации, международными договорами Российской Федерации, федеральными конституционными законами, федеральными законами, нормативными правовыми актов Президента Российской Федерации и нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации, нормативными правовых актами федеральных органов исполнительной власти, конституциями (уставами), законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

Сложившаяся судебная практика устойчиво принимает позицию налогоплательщиков в данном вопросе, в том числе и практика Федеральных судов . Дальнейшее прогнозирование поворота практики к худшему просто грозит предприятиям снижением их финансовой устойчивости. При использовании кредитных и заемных сре дств пр едприятия имели возможность хоть как то оптимизировать свои финансовые потоки, не увеличивая кредиторскую задолженность перед бюджетом. В случае , если все-таки судебная практика изменит свое направление, то это приведет к резкому увеличению неплатежеспособности (особенно крупных предприятий), так как кроме процентов по кредитам, придется пересчитывать налоговые обязательства, уплачивать пени и штрафы.

Мы считаем, что судейское сообщество, которое принимало решения в пользу налогоплательщиков, основывало свое мнение на принципе подчинения только Конституции и закону. И судьи, которые имеют высокий уровень квалификации, считают, что право на налоговый вычет не зависит о источника выплаты, так как это условие законом не предусмотрено, выносили свои решения на основании внутреннего убеждения и действующего законодательства. В случае изменения судебной практики независимость судей просто будет поставлен под сомнение. Для того, чтобы менять практику необходимы изменения в законодательстве.

Хотелось бы, чтобы Высший Арбитражный суд Российской Федерации выразил свою правовую позицию, как это было сделано им в письме от 17.04.2002 № С5-5/уп-342 к поручению Правительства от 19.03.02№ ХВ-П-13-03788. ВАС указал, что требования закона будут неукоснительно соблюдаться арбитражными судами, как этого требует Конституция.

Наверх